Nieodpłatne świadczenia – spór rozstrzygnięty? Orzeczenie Trzybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r.

Spór między pracodawcami (występującymi w roli płatników) a organami podatkowymi o kwalifikację nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników ma długą historię. Dotyczył on różnorodnych kategorii nieodpłatnych świadczeń jak spotkania integracyjne, ubezpieczenia, pakiety medyczne, transport do pracy czy kursy szkoleniowe. Choć orzecznictwo sądów administracyjnych w ostatnich latach udzieliło jednoznacznych odpowiedzi na niektóre z problemów pojawiających się w związku z nieodpłatnymi świadczeniami, to w wielu obszarach pracodawcy nadal nie wiedzieli jak kwalifikować konkretne, nieodpłatne świadczenia.

W dniu 8 lipca 2014r. Trybunał Konstytucyjny w ramach postępowania wszczętego na wniosek Konfederacji Lewiatan orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych  rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 konstytucji. Tak sformułowane orzeczenie Trybunału potwierdza wcześniej już wyrażany pogląd, że nie każde nieodpłatne świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu.

Czy wyrok Trybunału Konstytucyjnego niesie za sobą praktyczne konsekwencje dla pracodawców, którzy jako płatnicy zobowiązania są obliczyć i pobrać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym także z tytułu nieodpłatnych świadczeń? W pewnym zakresie tak. Trybunał konstytucyjny określił przesłanki, które pozwalają uznać, że pracownik uzyskał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, Trybunał Konstytucyjny odniósł się do szeregu konkretnych sytuacji faktycznych wyjaśniając, które powinny zostać zakwalifikowany jako przychód pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Po pierwsze, Trybunał zwrócił uwagę, że świadczenia w naturze oraz nieodpłatne świadczenia traktowane są jako przychód czyli korzyść majątkowa w momencie ich otrzymania w odróżnieniu od pieniędzy i wartości pieniężnych. Wspomniana korzyść majątkowa może wystąpić zarówno poprzez powiększenie aktywów jak i zaoszczędzenie wydatków.

Po drugie, Trybunał podkreślił, iż za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika, dobrowolnie

2)zostały spełnione w jego interesie oraz przyniosły mu korzyść – nie w interesie pracodawcy

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi– nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Po trzecie, w orzeczeniu Trybunał odniósł się również do konkretnych przypadków nieodpłatnych świadczeń wyjaśniając, które należy zakwalifikować jako przychód pracownika:

  • pakiety medyczne i ubezpieczenia – Trybunał stanął na podobnym stanowisku jak sądy administracyjne i orzekł, że pakiety medyczne i ubezpieczenia powinny być kwalifikowane jako przychód pracownika.
  • kursy językowe – Trybunał uznał, że kursy językowe należy kwalifikować jako przychód pracownika.
  • wyjazdy integracyjne i „kursokonferencje” – Trybunał uznał, że różnego typu „kursokonferencje” i wyjazdy integracyjne nie mogą być uznane za przychód pracownika. W ocenie Trybunału pracownik nie uzyskuje korzyści, choćby w postaci zaoszczędzonego wydatku, ponieważ z własnej woli nie wziąłby udziału w tego typu wydarzeniu.
  • okazjonalne uczestnictwo w obiedzie czy kolacji –  podobnie jak w przypadku różnego typu wyjazdów integracyjnych Trybunał uznał, że pracownik z własnej woli nie wziąłby udziału w tego typu wydarzeniu, więc nie można zakwalifikować go do jego przychodu.
  • dowóz do pracy – Trybunał uznał, że dowóz do pracy powinien zostać zakwalifikowany jako przychód pracownika.

Należy pamiętać, że nie można automatycznie kwalifikować powyższych świadczeń jako przychodu pracownika. Każde z nich należy poddać ocenie pod kątem wymienionych przez Trybunał przesłanek. Jako przykład, Trybunał przywołał orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym wskazuje się, że wykupienie wymaganego przez przepisy prawa pracy ubezpieczenia nie stanowi przychodu dla pracownika, ponieważ jest „ściśle związane jest z realizacją przedmiotu działalności pracodawcy”.

Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że nie da się stworzyć enumeratywnej listy nieodpłatnych świadczeń, a ich katalog stale się rozrasta. Stąd, każdy sytuację należy analizować oddzielnie pod kątem wytycznych, które zaprezentował Trybunał.

 

Monitorowanie auta powierzonego pracownikowi w oparciu o system GPS

Czy pracodawca ma prawo zainstalować w samochodzie służbowym używanym przez pracownika urządzenie służące do monitorowania samochodu w oparciu o system GPS? Na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco przy założeniu, że samochód służbowy pozostaje własnością pracodawcy, a pracownik korzysta z niego w celu wykonywania obowiązków wynikających z umowy o pracę. Co ciekawe należy przyjąć, że pracodawca ma również prawo korzystać z danych przekazywanych przez GPS (danych o lokalizacji samochodu) także po godzinach pracy pracownika, a zgoda pracownika na korzystanie z takich danych nie jest konieczna.

Pozyskiwane z systemu GPS dane są jednak także pośrednim źródłem informacji o lokalizacji (miejscu pobytu) pracownika korzystającego z samochodu służbowego wyposażonego w urządzenie lokalizacyjne. Czy wobec tego dane te uznać będzie można również za dane osobowe w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie danych osobowych? Powszechną praktyką jest przypisywanie samochodów służbowych konkretnym pracownikom (w umowie o użyczenie samochodu zwykle znajduje się postanowienie, że pracownik korzysta z konkretnego samochodu i nie może go udostępniać innym osobom). Z kolei dane z GPS służą do lokalizacji samochodu, nie zaś do identyfikacji osoby korzystającej z samochodu. Postawić zatem można tezę, że pośrednio oraz tylko pod względem formalnym (ze względu na zawarte pomiędzy pracownikiem i pracodawcą umowy, w tym wiążący pracownika i pracodawcę stosunek pracy) można zakwalifikować te dane jako dane osobowe. Innymi słowy, pochodzące z urządzenia GPS informacje o miejscu pobytu pracownika mogą stanowić dane osobowe dla pracodawcy, lecz tylko dlatego, iż ze względu na zawarte umowy ma on wiedzę, którego pracownika dane te dotyczą. Wejście w posiadanie tych danych przez inną niż pracodawca osobę i uznanie, że dane te stanowią dane osobowe także dla tej osoby, nie było by już tak oczywiste. W żadnej bowiem mierze dane z urządzenia GPS nie pozwalają na ustalenie tożsamości osoby faktycznie kierującej pojazdem, a zatem bez dodatkowych informacji nie sposób byłoby danych o lokalizacji pracownika uznać za dane osobowe w każdym przypadku. Pamiętać bowiem trzeba, że ustawa o ochronie danych osobowych wskazuje, iż jedną z cech danych osobowych jest możliwość ustalenia (za ich pomocą) tożsamości danej osoby, ale tylko wówczas gdy jest to możliwe bez nadmiernych kosztów, czasu lub działań.

Jeśli przyjąć, że dane z urządzenia GPS stanowią również dane osobowe, to konsekwentnie należy przyjąć, że uzyskanie zgody pracownika na przetwarzanie przez pracodawcę tych danych w godzinach pracy pracownika nie jest konieczna. Istotnym jest, że pracodawca gromadząc dane z GPS w trakcie godzin pracy pracownika oraz uzyskując pośrednie informacje o jego miejscu pobytu, wykonuje przysługujące mu w obowiązujących przepisach uprawnienie do kontroli pracownika. Z art. 22 kodeksu pracy wynika, że immanentną cechą stosunku pracy jest wykonywanie pracy w warunkach podporządkowania. Pracodawca pozostaje zatem uprawniony do kontroli zarówno czasu pracy, jak i sposobu wykonywania przez pracownika ciążących na nim obowiązków pracowniczych. Tym samym pracodawca jest uprawniony do gromadzenia tych informacji w godzinach pracy pracownika. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności, przetwarzanie danych osobowych pracownika przez pracodawcę w godzinach pracy jest więc dopuszczalna także w świetle art. 23 ustawy o ochronie danych osobowych na podstawie określonych tam przesłanek dopuszczalności, bez konieczności uzyskania zgody pracownika. Z kolei po godzinach pracy pracownika dla pracodawcy istotne być powinno gromadzenie wyłącznie danych dotyczących położenia samochodu stanowiącego jego własność. Prawo własności przysługujące pracodawcy uprawnia go bowiem, ze względów bezpieczeństwa, do monitorowania położenia samochodu. Pracodawca nie powinien jednak wtedy dodatkowo zbierać informacji o położeniu pracownika (jak w godzinach pracy), gdyż praca wówczas nie jest przez niego wykonywana. Gdyby tak było, zgoda pracownika na przetwarzanie danych o miejscu jego pobytu po godzinach pracy była by potrzebna. Wykorzystywanie takich danych przez pracodawcę musiało by mieć jednak swoje uzasadnienie.